rendez-vous
être rappelé
poser une question

Conditions d’assujettissement des indemnités transactionnelles aux cotisations de sécurité sociale

Compte tenu de la position adoptée par la Cour de cassation en 2018 quant au régime d’exonération de cotisations de sécurité sociale des indemnités transactionnelles versées à la suite d’un licenciement (sans préjudice des règles spécifiques d’assujettissement à la CSG et à la CRDS), si devant le juge, il est aujourd’hui certain que les entreprises ne peuvent valablement invoquer l’article 80 duodecies du Code général des impôts pour en justifier l’exonération automatique, en revanche, elles pourraient se fonder sur la doctrine administrative, même si elle est contra legem…

En effet, tant que cette doctrine ne sera pas modifiée, les Urssaf n’auront pas d’autre choix que de l’appliquer, la Cour de cassation ayant reconnu explicitement qu’un employeur peut invoquer l’interprétation d’un texte admise par une circulaire opposable pour faire échec au redressement de ses cotisations fondé sur une interprétation différente (cass. 2ème civ., 3 mars 2011, n° 10-15702 ; cass. 2ème civ., 24 mai 2017, n° 16-15724).

Le traitement social réservé à l'indemnité transactionnelle versée à la suite d'un licenciement, par l'administration, depuis plus de vingt ans

La doctrine administrative et le rappel des textes

Par la voie de deux circulaires (lettre-circulaire ACOSS n° 2001-022, 25 janv. 2001 et Circ. interm. n° DSS/SD5B/2011/145, 14 avril 2011, BO Santé n° 5, 15 juin 2011), l’Administration a décidé, par mesure de tolérance, d’écarter l’application littérale des articles 80 duodecies du Code général des impôts et L 242-1, dernier alinéa du Code de la sécurité sociale, qui régissent le régime social des indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail, lequel suit leur régime fiscal.

L’article L242-1 du CSS pose un principe d’assujettissement des sommes versées en contrepartie ou à l’occasion d’un travail pour ensuite en exclure, dans la limite de deux plafonds annuels de la sécurité sociale (PASS), les indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail (ou de la cessation forcée des fonctions de mandataires sociaux) qui ne sont pas imposables en application de l’article 80 duodecies du CGI. Toutefois en cas de dépassement d’un second plafond, fixé à (cinq PASS pour les mandataires sociaux) et dix PASS pour les salariés, les indemnités sont intégralement assujetties.

L’article 80 duodecies du CGI pose un principe d’assujettissement à l’impôt des indemnités versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail, pour en exclure la liste limitative suivante d’indemnités, sous réserve de certains plafonds :

  • diverses indemnités contentieuses : l’indemnité forfaitaire de conciliation devant le conseil de prud’hommes, les indemnités pour insuffisance de motivation de la lettre de licenciement et pour irrégularité de la procédure, l’indemnité pour licenciement sans cause réelle et sérieuse, l’indemnité pour licenciement nul, les indemnités sanctionnant diverses irrégularités dans le cadre d’un licenciement économique ;
  • les indemnités de rupture d’un commun accord dans le cadre d’un congé de mobilité ;
  • les indemnités de rupture d’un commun accord dans le cadre d’une rupture conventionnelle collective ;
  • les indemnités de licenciement ou de départ volontaire versées dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi (PSE) ;
  • la fraction des indemnités de licenciement versées en dehors d’un PSE, dans la limite de plafonds ;
  • la fraction des indemnités de mise à la retraite dans la limite de plafonds ;
  • la fraction des indemnités versées à l’occasion de la rupture conventionnelle du contrat de travail d’un salarié lorsqu’il n’est pas en droit de bénéficier d’une pension de retraite d’un régime légalement obligatoire, dans la limite de plafonds.

En pratique

Sur la base des deux circulaires précitées et au visa des articles 80 duodecies du CGI et L 242-1 du CSS, la position habituelle des URSSAF en cas de contrôle portant sur des indemnités transactionnelles versées à la suite d’un licenciement, consiste à s’assurer que la masse de l’indemnité transactionnelle stricto sensu (l’indemnité "supra-légale" ou "supra-conventionnelle") avec la somme éventuellement versée au titre de l’indemnité légale ou conventionnelle de licenciement, respecte bien les plafonds d’exonération applicables à l’indemnité de licenciement en application de l’article 80 duodecies alinéa 2, 3° du CGI.

[A savoir le montant le plus élevé entre :

  • soit l’indemnité légale ou conventionnelle de licenciement (sans limitation de montant) ;
  • soit le double de la rémunération annuelle brute perçue au cours de l’année civile précédant la rupture du contrat, dans la limite de six fois le plafond annuel de la sécurité sociale ("PASS") ;
  • soit la moitié des indemnités versées, dans la limite de six PASS.

La part de l’indemnité globalisée qui se retrouve ainsi exclue de l’assiette de l’impôt sur le revenu, était elle-même exonérée de cotisations sociales à concurrence de deux PASS (soit
81 040 euros en 2019).

Par exception, l’indemnité transactionnelle est assujettie à cotisations sociales dès le premier euro si son montant était tel qu’il conduisait à porter le montant cumulé des indemnités de rupture (indemnité transactionnelle comprise) au-delà de dix PASS.]

Dès lors que tel est le cas, le contrôle URSSAF s’arrête là : l’indemnité transactionnelle est exonérée sans que l’employeur doive faire la preuve de sa nature indemnitaire.

[Exception faite de la pratique des URSSAF consistant à requalifier systématiquement la part de l’indemnité transactionnelle correspondant à l’indemnité de préavis suite à un licenciement pour faute grave, ce qui a donné lieu à jurisprudence].

Tant que la doctrine administrative ne sera modifiée, les URSSAF n'auront pas d'autre choix que de l'appliquer

En effet, la Cour de cassation a reconnu explicitement qu’un employeur peut invoquer l’interprétation d’un texte admise par une circulaire opposable pour faire échec au redressement de ses cotisation fondé sur une interprétation différente (cass. 2ème civ., 3 mars 2011, n° 10-15702 ; cass. 2ème civ., 24 mai 2017, n° 16-15724).

Si la première circulaire (lettre-circulaire ACOSS de 2001) est sans portée normative, la seconde, en revanche, est bien une circulaire de la Direction de la sécurité sociale régulièrement publiée et dès lors opposable en vertu de l’article L243-6-2 du CSS.

«  I. - Lorsqu'un cotisant a appliqué la législation relative aux cotisations et contributions sociales selon l'interprétation admise par une circulaire ou une instruction du ministre chargé de la sécurité sociale, publiées conformément au livre III du code des relations entre le public et l'administration ou dans les conditions prévues à l'article L. 221-17 du même code, les organismes mentionnés aux articles L. 213-1L. 225-1 et L. 752-4 ne peuvent demander à réaliser une rectification ou, lors d'un contrôle, procéder à aucun redressement de cotisations et contributions sociales, pour la période pendant laquelle le cotisant a appliqué l'interprétation alors en vigueur, en soutenant une interprétation différente de celle admise par l'administration.

II. - Le présent article s'applique aux institutions mentionnées à l'article L. 922-4 en tant que l'interprétation admise par les instructions et circulaires mentionnées au I du présent article porte sur la législation relative à la réduction dégressive de cotisations sociales mentionnée à l'article L. 241-13, sur les dispositions prévues aux articles L. 241-10 et L. 752-3-2 ou sur tout point de droit dont l'application est susceptible d'avoir une incidence sur les allègements portant sur les cotisations à la charge de l'employeur dues au titre des régimes de retraite complémentaire légalement obligatoires mentionnés à l'article L. 921-4.

III. - A compter du 1er janvier 2019, un site internet présente l'ensemble des instructions et circulaires relatives à la législation applicable en matière d'allègements et de réductions de cotisations et contributions sociales mises à disposition des cotisants. »

La position de la cour de cassation depuis 2018 : une logique binaire, une déconnexion des régime fiscal et social et la pleine force juridique des protocoles transactionnels

Par cinq arrêts rendus les 15 mars (n° 17-11336, n° 17-10.25) et 21 juin 2018 (n° 17-19773, 17-19432 & n° 17-19671), solution réitérée depuis dans un dernier arrêt du 12 juillet 2018 (n° 17-23345), la Cour de cassation énonce deux principes :

  1. D’une part, les indemnités transactionnelles versées à la suite d’un licenciement, qui ne sont pas incluses dans la liste limitative des indemnités de rupture exonérées d’impôt de l’article 80 duodecies, ne peuvent donc être exonérées de cotisations de sécurité sociale à ce titre ;
  2. D’autre part, ces indemnités transactionnelles peuvent en revanche être exonérées dès lors que la preuve de leur nature indemnitaire est rapportée.

Se profile ainsi un régime social de l’indemnité transactionnelle qui n’est pas exempt de difficultés.

La nouvelle solution est donc à double tranchant car si l’exclusion d’assiette a lieu désormais pour la totalité de l’indemnité (et non plus à hauteur de deux PASS), elle risque dans le même temps d’être plus difficile à obtenir.

A droit constant, les nouvelles règles se caractérisent ainsi :

Une logique binaire de « tout ou rien »

  • soit l’employeur établit que l’indemnité transactionnelle a un caractère indemnitaire, auquel cas elle devrait être, dans cette mesure, exonérée de cotisations sociales y compris donc en toute logique (et c’est une nouveauté) pour la part de ces indemnités qui, compte étant tenu du montant qui aurait éventuellement déjà été versé au salarié au titre de l’indemnité légale ou conventionnelle de licenciement, excèderait deux voire dix PASS ;
  • soit l’employeur échoue à rapporter cette preuve et l’indemnité devrait alors être intégralement assujettie à cotisations sociales, y compris (et contrairement aux solutions qui avaient cours jusqu’alors pour les indemnités n’excédant pas dix PASS), en-deçà de deux PASS.

Une déconnexion du régime social de l'indemnité de son régime fiscal

Là où une indemnité transactionnelle exonérée d’impôt était également socialement exonérée sous les seules réserves du franchissement des seuils de deux et dix PASS, désormais, une indemnité versée dans le cadre d’une transaction destinée à clore un contentieux sur l’imputabilité ou le bien-fondé de la rupture du contrat de travail, pourrait :

  • être traitée comme une indemnité de rupture au point de vue fiscal (l’administration fiscale continuant d’assimiler les indemnités transactionnelles à des indemnités de rupture éligibles au régime fiscal de faveur organisé par l’article 80 duodecies du CGI ;
  • et, partant, être exonérée d’impôt sur le revenu, dans la limite des trois plafonds prévus par l’article 80 duodecies du CGI voire même pour la totalité de son montant, au même titre que le seraient des dommages-intérêts judiciaires pour licenciement injustifié, si le salarié parvient à démontrer que la rupture est assimilable à un licenciement sans cause réelle et sérieuse ;
  • sans l’être au point de vue social, l’indemnité étant intégralement ou partiellement socialisée à partir du moment où l’employeur n’établit pas en quoi elle concourt strictement à l’indemnisation d’un préjudice.

La consécration de la pleine force juridique des protocoles transactionnels

La nouvelle solution étant à double tranchant car si l’exclusion d’assiette a lieu désormais pour la totalité de l’indemnité (et non plus à hauteur de deux PASS), elle risque dans le même temps d’être plus difficile à obtenir, un soin particulier devra être attaché aux protocoles transactionnels.

Tout d’abord, il conviendra évidemment de ne rien inscrire dans le protocole qui puisse être interprété comme valant reconnaissance par les parties du fait que l’indemnité est soumise à cotisations sociales (cass. soc. 15. mars 2018, n° 17-11336 : les protocoles prévoyaient que « l’ensemble des cotisations dues » seraient précompté sur les indemnités).

Surtout, il apparaît désormais indispensable d’identifier (le cas échéant en les ventilant) le plus précisément possible dans la transaction les chefs de préjudice que l’indemnité transactionnelle a pour objet de compenser et ce afin d’en établir le caractère indemnitaire. A défaut, l’indemnité pourrait être réintégrée dans l’assiette des cotisations sociales. Ainsi, dans l’un des arrêts (non publié) rendus le 21 juin 2018 (n° 17-19671), si la Cour de cassation a approuvé la cour d’appel d’avoir réintégré une indemnité transactionnelle dans l’assiette des cotisations sociales, c’est (notamment) parce que "la transaction ne stipul[ait] pas la nature des préjudices compensés par cette indemnité".

A cet égard, le préjudice couvert par l’indemnité transactionnelle peut d’abord et surtout s’entendre d’un préjudice moral et/ou réputationnel distinct du préjudice consistant dans la perte d’emploi. Celui-ci ne sera toutefois pas forcément évident à caractériser et par conséquent à quantifier.

L’on sait, en effet, qu’un tel préjudice autorise habituellement le salarié à solliciter en justice une indemnisation pour préjudice distinct complémentaire à celle due au titre du caractère injustifié du licenciement, en excipant des circonstances périphériques entourant la mise en œuvre de la rupture.

Or, l’examen des décisions montre que les juges tendent à limiter les cas d’indemnisation d’un tel préjudice à des situations topiques où il a été porté une atteinte particulière à la dignité, à l’image ou au crédit du salarié (interdiction d’accès du salarié à son bureau, fouille du bureau et des documents personnels, mise à pied verbale ; envoi de nombreux mails au salarié et diffusion, par l'employeur, d'accusations au sein de l'entreprise pour tenter d'expliquer sa décision ; suivi d’un traitement médicamenteux et présentation d’un huissier au domicile de l’intéressé pour le sommer de lui remettre une copie de son contrat de travail ; courrier dénigrant mettant en cause la probité du salarié ; retrait immédiat de la ligne téléphonique et de la carte professionnelle du salarié, demande de restitution de clés, convocation à un entretien préalable annulé le jour même et remise d'une nouvelle convocation, attitude injurieuse ; utilisation de termes humiliants dans la lettre de licenciement, etc.). A contrario, il a été jugé que la "rapidité" du licenciement ou le simple fait pour celui-ci de reposer sur des fondements blessants pour le salarié ne suffisent pas à faire ressortir l’existence d’un préjudice moral distinct du préjudice tenant à la perte d’emploi.

La réalité d’un tel préjudice pourra en revanche peut-être plus facilement se déduire, en présence d’un licenciement pour faute grave (ou avec dispense d’exécution du préavis) et précédé d’une mise à pied conservatoire, de la soudaineté de la rupture ayant entraîné l’impossibilité pour le salarié d'avertir ses collègues de son départ, ces derniers pouvant alors suspecter la commission de faits graves, ou encore, en présence d’un licenciement pour motif non-disciplinaire, de la notification à l’intéressé d’une dispense d’activité alors qu’il disposait d’une très grande ancienneté et qu’une telle mesure ne s’imposait pas eu égard à l'absence de caractère disciplinaire du licenciement.

A noter toutefois que le juge semble se réserver la possibilité de réintégrer dans l’assiette des cotisations des indemnités transactionnelles disproportionnées par rapport à la réalité du préjudice moral allégué (cass. soc. 21 juin 2018, n° 17-19671 : la Cour de cassation relève que pour décider que l’indemnité transactionnelle devait être socialisée, la cour d’appel avait retenu que son montant de 40 000 €, même pour un salarié ayant une grande ancienneté, était peu « compatible […] avec la réparation du seul préjudice moral résultant des circonstances prétendument brutales et vexatoires de la rupture ») (encore que la logique devrait conduire à ne réintégrer que la fraction de l’indemnité excédant la mesure du préjudice librement appréciée par le juge), ce qui pourrait désormais peut-être inciter certaines entreprises à se montrer plus timorées dans la négociation du montant de l’indemnité.

Au-delà du préjudice moral, il subsiste en revanche une incertitude sur la possibilité de "désocialiser" une indemnité transactionnelle qui serait présentée comme ayant pour unique objet de réparer le préjudice matériel résultant de la perte d’emploi (et de la perte des salaires subséquents) consécutive à la rupture du contrat de travail, lequel préjudice aura déjà partiellement été réparé au titre de l’indemnité de licenciement (cass. 21 juin 2018, sus-visé : la Cour de cassation approuve l’arrêt d’appel qui, pour décider que l’indemnité devait être assujettie à cotisations, avait relevé que la transaction ne mentionnait pas qu’elle aurait compensé « un préjudice autre que financier résultant de la rupture ».)

Avocat spécialiste en Droit du Travail et en Droit des Sociétés à Aix en Provence
être rappelé

Demandez un rappel

Conformément à la législation relative à la protection des données, nous vous informons que ce site utilise des cookies à des fins publicitaires. En cliquant sur le bouton 'Accepter', vous autorisez les services tiers que nous utilisons à éventuellement déposer un ou plusieurs cookies sur votre ordinateur. Pour en savoir plus, consultez nos mentions légales